“Hakkında olumsuz tespitler yapılan mükellefler listesine alınma” olarak isimlendirilen ve mükellefler tarafından “Kod listesine alınma” olarak bilinen bu uygulama, Özel Esaslar Sistemi çerçevesinde mükelleflerin kod listesine alınması veya kod listesine dahil edilmemek üzere tenkit yazısı ile düzeltme beyannamesi sunmaya zorlanması, beyanname sunulmaması durumunda ise Kod Listesine alınabilecekleri tehdidi ile karşı karşıya bırakılması şeklinde gerçekleşmektedir.
“Kod listesine alma” işleminin hukuki geçerliliğinin incelenmesine geçmeden önce, kısaca kod listesine alınmanın ne olduğundan ve listeye alınmanın sonuçlarından bahsetmek gerekir. Zira kod listesine alma işlemi, idarenin kendi içerisinde yapmış olduğu bir sınıflandırmadan ibaretmiş gibi gözükmesine rağmen, aslında son derece ağır yaptırımlar içeren ve mükelleflere ciddi zararlar veren bir uygulamadır.
Öyle ki, Maliye Bakanlığınca özel esaslara tabi mükellefler listesine alınanlar, kendileri KDV iadesi alamadığı gibi bu mükelleflere mal satan veya bu mükelleflerden mal alan firmalar da özel esaslara alınma tehdidi ile karşı karşıya bırakılmakta; Maliye Bakanlığı ile sorunlar yaşamaktadırlar. Dolayısıyla özel esaslar listesine alınan mükellefin bu durumu, mal aldığı veya kendisinden mal alan mükelleflere; hatta bu mükelleflerinde ticari münasebette bulunduğu mükelleflere bildirilmektedir. Doğal olarak diğer mükellefler, özel esaslar listesine alınan mükellefler ile ticari ilişki kurmaktan kaçınmaktadır. Böylece, özel esaslar listesine alınan mükelleflere, ciddi ticari kayıplar yaşatıldığı gibi, ticari itibarları da ağır bir şekilde zedelenmektedir.
Özetle aşağıda sayılan mükellefler, maliye bakanlığınca özel esaslar kapsamında değerlendirilmektedir:
Dolayısıyla, kod listesine alınma tehdidi ile karşı karşıya bırakılan mükelleflerin ticari münasebette bulunduğu her mükellef de ayrı ayrı aynı tehdide maruz bırakılmaktadır. İşbu sebeple de mükelleflerin, ticari itibarlarını zedelenmesindense, çoğu zaman düzeltme beyannamesi sunarak bir kısım KDV iadesi alacaklarından feragat ettiği gözlemlenmektedir. Oysa aşağıda ayrıntılı bir şekilde irdeleyeceğimiz üzere, hem kod listesine alma işlemi hem kod listesine dahil edilmemek üzere tenkit yazısı ile düzeltme beyannamesi verilmesinin istenmesi, hukuki dayanaktan tamamen yoksun işlemlerdir.
Vergi idaresi, özel esaslara alma işlemini “Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği” uyarınca gerçekleştirmekte olup, özel esaslar uygulaması, KDV iade sürecinin takibinde kullanılmaktadır. Tebliğe göre özel esaslar uygulamasının amacı, hazineye intikal etmemiş ve/veya hayali olarak oluşturulmuş, gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarların KDV iadesi çatısı altında yolsuz olarak iadesini önlemektir. Başka bir ifadeyle özel esaslar uygulaması ile hedeflenen amaç, iade edilecek KDV tutarının gerçek olup olmadığının tespitidir.
Her ne kadar özel esaslar uygulamasının amacı vergi tekniği açısından son derece önemli olsa da, işlemler açıkça hukuki dayanaktan yoksundur; ve bu sebeple de hukuka tamamen aykırıdır. Zira, gerek mükellefleri özel esaslara tabi tutan idarelerin gerekse bağlı bulunduğu hiyerarşik üst makamların mükellefleri bu şekilde kategorize etmelerine olanak sağlayan hiçbir yasal düzenleme bulunmamaktadır.
İdarenin eylemlerinin temelinin kanun olduğu, dayanağını Anayasa’ya uygun çıkartılmış kanunlardan almayan hiçbir idari işlemin hukuka uygunluğundan bahsedilemeyeceği sabittir. Öğretide idarenin hukukiliği ilkesi olarak adlandırılan bu kural, dayanağının Anayasa’nın m.123/1. maddesinden almaktadır. İlgili Anayasa hükmü ise aynen şu şekildedir:
“idare, kuruluş ve görevleriyle bir bütündür ve kanunla düzenlenir.”
Ayrıca, İdarenin faaliyetlerinin çoğunlukla temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması anlamına geleceği de kuşkusuzdur. Bu bakımdan Anayasa’nın 13’maddesinde, temel hak ve hürriyetlerin ancak kanunla sınırlanabileceği açık ve kesin bir şekilde düzenlenmiştir.
Tüm bu açıklamalar ışığında; hiçbir kanuni dayanağı bulunmayan “KDV Genel Uygulama tebliği” ne dayanarak özel esaslar uygulaması yapılamayacağı tartışmadan uzak bir konudur.
Nitekim Danıştay ve vergi yargısının temel görüşü de, KDV Genel Uygulama tebliği ile özel esaslar uygulaması yapılamayacağı şeklinde olup, açılan davalarda öncelikle yürütmeyi durdurma kararı verilerek, nihayetinde idarenin hukuka aykırı işleminin iptaline hükmedilmektedir.